Come si determina l’ammontare del credito d’imposta?

Relativamente alla determinazione del credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo, l’articolo 3 del D.L. n. 145 del 2013, al comma 1, dispone che “A tutte le imprese, indipendentemente dalla forma giuridica, dal settore economico in cui operano nonché dal regime contabile adottato, che effettuano investimenti in attività di ricerca e sviluppo, a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014 e fino a quello in corso al 31 dicembre 2020, è attribuito un credito d’imposta nella misura del 25 per cento, elevata al 50 per cento nei casi indicati al comma 6-bis, delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media dei medesimi investimenti realizzati nei tre periodi d’imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2015”, soggiungendo, al comma 6 bis, che “Il credito d’imposta si applica nella misura del 50 per cento sulla parte dell’eccedenza di cui al comma 1 proporzionalmente riferibile alle spese indicate alle lettere a) e c) del comma 6 rispetto alle spese ammissibili complessivamente sostenute nello stesso periodo d’imposta agevolabile e nella misura del 25 per cento sulla parte residua”.
L’ammontare del credito di imposta varia, quindi, a seconda della tipologia delle spese sostenute per la realizzazione dell’attività di ricerca e sviluppo.
Ed, invero, il credito d’imposta è pari al 25% delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media dei medesimi investimenti realizzati nei tre periodi d’imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2015, per i costi:

• del personale titolare di un rapporto di lavoro autonomo o comunque diverso dal lavoro subordinato direttamente impiegato nelle attività di ricerca e sviluppo (articolo 3, comma 6, lett.a-bis del D.L. n. 145 del 2013);
• delle quote di ammortamento delle spese di acquisizione o utilizzazione di strumenti e attrezzature di laboratorio, nei limiti dell’importo risultante dall’applicazione dei coefficienti stabiliti con decreto del Ministro delle finanze 31 dicembre 1988, pubblicato nel supplemento ordinario n. 8 alla Gazzetta Ufficiale n. 27 del 2 febbraio 1989, in relazione alla misura e al periodo di utilizzo per l’attività di ricerca e sviluppo e comunque con un costo unitario non inferiore a 2.000 euro al netto dell’imposta sul valore aggiunto (articolo 3, comma 6, lett.b del D.L. n. 145 del 2013);
• dei contratti stipulati con imprese diverse da università, enti di ricerca e organismi equiparati, imprese residenti rientranti nella definizione di start-up innovative e imprese rientranti nella definizione di PMI innovative, per il diretto svolgimento delle attività di ricerca e sviluppo ammissibili al credito d’imposta a condizione che non si tratti di imprese appartenenti al medesimo gruppo dell’impresa committente (articolo 3, comma 6, lett.c-bis del D.L. n. 145 del 2013);
• di competenze tecniche e privative industriali relative a un’invenzione industriale o biotecnologica, a una topografia di prodotto a semiconduttori o a una nuova varietà vegetale, anche acquisite da fonti esterne (articolo 3, comma 6, lett.d del D.L. n. 145 del 2013);
• di materiali, forniture e altri prodotti analoghi direttamente impiegati nelle attività di ricerca e sviluppo anche per la realizzazione di prototipi o impianti pilota relativi alle fasi della ricerca industriale e dello sviluppo sperimentale (articolo 3, comma 6, lett.d-bis del D.L. n. 145 del 2013).

Il credito d’imposta è pari al 50% delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media dei medesimi investimenti realizzati nei tre periodi d’imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2015, per i costi:

• del personale dipendente titolare di un rapporto di lavoro subordinato, anche a tempo determinato, direttamente impiegato nelle attività di ricerca e sviluppo (articolo 3, comma 6, lett.a del D.L. n. 145 del 2013);
• dei contratti stipulati per il diretto svolgimento delle attività di ricerca e sviluppo ammissibili al credito d’imposta, con università, enti di ricerca e organismi equiparati, con imprese residenti rientranti nella definizione di start-up innovative e con imprese rientranti nella definizione di PMI innovative (articolo 3, comma 6, lett.c del D.L. n. 145 del 2013).

Esempi di determinazione dell’ammontare del credito d’imposta:

Esempio1: Supponiamo che un’impresa non abbia sostenuto alcun costo di ricerca e sviluppo nei tre periodi d’imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2015 e che nel periodo d’imposta 2019 abbia effettuato investimenti agevolabili pari a euro 500.000, di cui:

• euro 400.000 per personale dipendente titolare di un rapporto di lavoro subordinato direttamente impiegato nelle attività di ricerca e sviluppo;
• euro 100.000 per personale titolare di un rapporto di lavoro autonomo.

Per individuare l’ammontare del credito d’imposta, bisognerà sommare il 50% di 400.000 (200.000) al 25% di 100.000 (25.000).
In tale caso, il credito d’imposta da attività di R&S, per l’anno 2019, sarà pari a 225.000 euro.
Esempio2: Supponiamo che un’impresa:

• nel periodo d’imposta 2019, abbia sostenuto costi per attività di R&S per euro 800.000, di cui euro 300.00 per personale titolare di un rapporto di lavoro autonomo (primo gruppo con percentuale al 25%) ed euro 500.00 per personale di lavoro subordinato (secondo gruppo con percentuale al 50%);
• nei tre periodi d’imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2015, abbia effettuato investimenti agevolabili, e precisamente:

• nel 2012 per euro 650.000, di cui euro 150.000 per personale titolare di un rapporto di lavoro autonomo (primo gruppo con percentuale del 25%) ed euro 500.000 per personale dipendente titolare di un rapporto di lavoro subordinato (secondo gruppo con percentuale del 50%);
• nel 2013 per euro 550.000, di cui euro 250.000 per personale titolare di un rapporto di lavoro autonomo (primo gruppo con percentuale del 25%) ed euro 300.000 per il personale dipendente titolare di un rapporto di lavoro subordinato (secondo gruppo con percentuale del 50%);
• nel 2014 per euro 600.000, di cui euro 200.000 per personale titolare di un rapporto di lavoro autonomo (primo gruppo con percentuale del 25%) ed euro 400.000 per il personale dipendente titolare di un rapporto di lavoro subordinato (secondo gruppo con percentuale del 50%).

Ai fini del calcolo della “spesa incrementale complessiva”, la media degli investimenti pregressi risulta complessivamente pari ad euro 600.000 [(650.000+550.000+600.000)/3].
Di conseguenza, la “spesa incrementale complessiva”, pari alla differenza tra gli investimenti realizzati nel periodo di imposta 2019 (euro 800.000) e la suddetta media di riferimento (euro 600.000), risulta essere di euro 200.000 (800.000- 600.000).
Per stabilire l’importo del credito di imposta spettante è necessario determinare separatamente per ciascun gruppo di spese “la spesa incrementale agevolabile” rappresentata dalla differenza tra l’ammontare degli investimenti realizzati nel periodo di imposta per il quale si intende fruire dell’agevolazione (2019) e il valore dell’investimento medio realizzato nei tre esercizi precedenti a quello di prima applicazione dell’agevolazione (2012, 2013, 2014).
Tale valore risulta essere pari:

• a euro 200.000 [(150.000+250.000+200.000)/3] per il primo gruppo di spese (lavoro autonomo);
• a euro 400.000 [(500.000+300.000+400.000)/3] per il secondo gruppo di spese (lavoro subordinato).

Di conseguenza, “la spesa incrementale agevolabile” relativa:

• al primo gruppo di spese – pari alla differenza tra l’investimento realizzato nel periodo di imposta 2019 (euro 300.000) e la suddetta media (euro 200.000) – risulta essere di euro 100.000 (300.000-200.000);
• al secondo gruppo di spese – pari alla differenza tra l’investimento realizzato nel periodo di imposta 2019 (euro 500.000) e la suddetta media (euro 400.000) – risulta essere di euro 100.000 (500.000-400.000).

Per individuare l’ammontare del credito d’imposta, bisognerà sommare il 25% di 100.000 (primo gruppo di spese) al 50% di 100.000 (secondo gruppo di spese).
In tale caso, il credito d’imposta per attività di R&S, per l’anno 2019, sarà pari a 75.000 euro.
 
L’Autore:
AVV. Anna Maria Conti